Tributação de farmácias de manipulação no Lucro Presumido: percentuais diferentes entre medicamentos sob encomenda e de prateleira

A tributação de farmácias de manipulação no Lucro Presumido recebeu importante esclarecimento através da Solução de Consulta nº 238 – COSIT, publicada em 8 de agosto de 2024. O documento estabelece critérios claros para a aplicação dos percentuais de presunção na determinação da base de cálculo do IRPJ e da CSLL para esse segmento específico do mercado farmacêutico.

Entendendo o contexto da consulta

A Receita Federal analisou uma consulta formulada por empresa do setor de farmácia de manipulação que questionava qual percentual aplicar na determinação do Lucro Presumido para suas atividades. O questionamento teve como base a decisão do Supremo Tribunal Federal no Recurso Extraordinário nº 605.552 (Tema de Repercussão Geral nº 379), que definiu que:

• Incide ISS sobre as operações de venda de medicamentos preparados por farmácias de manipulação sob encomenda;
• Incide ICMS sobre as operações de venda de medicamentos por elas ofertados aos consumidores em prateleira.

A dúvida da consulente era se, por submeter-se ao ISS para os medicamentos manipulados sob encomenda, estaria sujeita ao percentual de presunção de 32% para IRPJ e CSLL, ou se poderia aplicar os percentuais de 8% e 12%, respectivamente, por entender que sua atividade teria natureza industrial.

A distinção legal entre medicamentos sob encomenda e de prateleira

A tributação de farmácias de manipulação no Lucro Presumido depende diretamente da forma como os medicamentos são produzidos e comercializados. A Solução de Consulta estabeleceu uma distinção clara entre dois tipos de operações:

1. Medicamentos manipulados sob encomenda

Quando a elaboração e venda de medicamentos e produtos magistrais ocorre:

• Sob encomenda direta do consumidor
• Em caráter pessoal
• Mediante prescrição de profissional habilitado

Nestes casos, a operação é classificada como prestação de serviços, devendo ser aplicados os seguintes percentuais:

• 32% para determinação da base de cálculo do IRPJ
• 32% para determinação da base de cálculo da CSLL

2. Medicamentos previamente preparados (de prateleira)

Quando a elaboração e venda de medicamentos e produtos magistrais ocorre:

• De forma prévia, sem encomenda específica
• Para disponibilização em prateleira
• Para venda em geral, sem caráter personalizado

Nestes casos, a operação é classificada como comercial, devendo ser aplicados os seguintes percentuais:

• 8% para determinação da base de cálculo do IRPJ
• 12% para determinação da base de cálculo da CSLL

Fundamentação legal para a diferenciação

A Receita Federal baseou sua interpretação em diversos dispositivos legais, destacando-se:

1. O art. 15 da Lei nº 9.249/1995, que estabelece os percentuais gerais de presunção do Lucro Presumido;
2. O Decreto nº 7.212/2010 (RIPI/2010), especialmente o art. 5º, inciso VI, que expressamente exclui do conceito de industrialização “a manipulação em farmácia, para venda direta a consumidor, de medicamentos oficinais e magistrais, mediante receita médica”;
3. O Recurso Extraordinário STF nº 605.552/RS, que definiu a incidência tributária (ISS/ICMS) conforme o tipo de operação.

Um aspecto importante destacado na Solução de Consulta é que, para as farmácias de manipulação, a exclusão do conceito de indústria para medicamentos manipulados sob receita médica é incondicional. Ou seja, independe do porte da empresa, do número de funcionários, da potência instalada ou da predominância do trabalho profissional na composição do custo do produto.

A análise da Receita Federal também menciona, por analogia, o tratamento dado no Simples Nacional para esse tipo de atividade, onde:

• A comercialização de medicamentos magistrais sob encomenda é tributada conforme o Anexo III (serviços);
• Nos demais casos, é tributada conforme o Anexo I (comércio).

A Solução de Consulta COSIT nº 238/2024 pode ser acessada na íntegra no portal da Receita Federal.

Impactos práticos para farmácias de manipulação

A definição clara sobre a tributação de farmácias de manipulação no Lucro Presumido traz importantes consequências para as empresas do setor:

1. Controle segregado de receitas: as farmácias que operam tanto com medicamentos sob encomenda quanto com medicamentos de prateleira precisarão manter controles contábeis e fiscais que permitam a segregação dessas receitas, para aplicação dos percentuais corretos;
2. Planejamento tributário: dependendo do perfil de vendas, a empresa poderá avaliar a composição de seu mix de produtos e serviços para otimização da carga tributária;
3. Adequação dos sistemas: os sistemas de gestão e emissão de documentos fiscais deverão estar preparados para classificar corretamente as operações;
4. Revisão de procedimentos: para períodos anteriores ainda não alcançados pela decadência, pode ser necessário revisar os procedimentos adotados.

É importante ressaltar que a aplicação dos percentuais corretos não é uma opção da empresa, mas uma determinação legal baseada na natureza efetiva da operação realizada.

Comparativo de tributação entre os regimes

Para ilustrar o impacto prático da diferenciação estabelecida pela Receita Federal, vamos considerar uma farmácia de manipulação com receita bruta trimestral de R$ 300.000,00, sendo:

• R$ 200.000,00 provenientes de medicamentos sob encomenda (serviços)
• R$ 100.000,00 provenientes de medicamentos de prateleira (comércio)

Cálculo para o IRPJ:

• Medicamentos sob encomenda: R$ 200.000,00 x 32% = R$ 64.000,00
• Medicamentos de prateleira: R$ 100.000,00 x 8% = R$ 8.000,00
• Base de cálculo total: R$ 72.000,00
• IRPJ devido (15%): R$ 10.800,00

Cálculo para a CSLL:

• Medicamentos sob encomenda: R$ 200.000,00 x 32% = R$ 64.000,00
• Medicamentos de prateleira: R$ 100.000,00 x 12% = R$ 12.000,00
• Base de cálculo total: R$ 76.000,00
• CSLL devida (9%): R$ 6.840,00

Caso a farmácia considerasse erroneamente todas as receitas como comerciais (8% para IRPJ e 12% para CSLL), estaria sujeita a autuações fiscais e penalidades pela incorreta apuração dos tributos.

Conclusão

A Solução de Consulta COSIT nº 238/2024 trouxe importante esclarecimento sobre a tributação de farmácias de manipulação no Lucro Presumido, estabelecendo critérios objetivos para a aplicação dos percentuais de presunção conforme a natureza da operação realizada.

As farmácias de manipulação devem avaliar cuidadosamente seus processos e controles internos para garantir a correta classificação das receitas e, consequentemente, a adequada apuração dos tributos devidos no regime do Lucro Presumido.

A distinção entre a natureza jurídica das operações de manipulação sob encomenda (serviço) e venda de medicamentos de prateleira (comércio) está alinhada com o entendimento do STF e com as normas do Simples Nacional, reforçando a coerência do sistema tributário brasileiro neste aspecto específico.

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