O IRRF na remessa ao exterior para licença de uso de software é um tema que desperta dúvidas entre as empresas que utilizam programas de computador adquiridos de fornecedores estrangeiros. A Receita Federal do Brasil (RFB) esclareceu este assunto por meio da Solução de Consulta nº 177 – COSIT, de 15 de agosto de 2023, estabelecendo diretrizes claras sobre a tributação dessas operações.
Neste artigo, abordaremos em detalhes o entendimento atual da RFB sobre a incidência do Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF) nas remessas ao exterior para pagamento de licenças de software, incluindo as alíquotas aplicáveis e o conceito de royalties aplicado ao caso.
- Tipo de norma: Solução de Consulta
- Número/referência: 177 – COSIT
- Data de publicação: 15 de agosto de 2023
- Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação da Receita Federal do Brasil
Contexto da Consulta
A solução analisada foi emitida em resposta à consulta de uma prestadora de serviços de telecomunicações que questionava a incidência do IRRF na remessa ao exterior para licença de uso de software. A empresa adquire equipamentos no exterior (hardware e software) para prestar serviços de TV a cabo e internet, cedendo esses equipamentos em comodato aos seus clientes.
O questionamento central da consulente era se os pagamentos realizados para pessoa jurídica domiciliada no exterior pela aquisição de licenças de uso de software se classificariam como royalties e, consequentemente, se estariam sujeitos à incidência do IRRF previsto no art. 767 do Regulamento do Imposto de Renda (RIR/2018).
A empresa argumentava que o software adquirido seria um “software de prateleira” para seu próprio uso, não havendo comercialização ou distribuição a terceiros, e que, portanto, não incidiria o IRRF sobre as remessas realizadas.
Natureza Jurídica do Software e sua Licença de Uso
A RFB, em sua análise, destacou que o software é legalmente caracterizado como obra intelectual protegida. Conforme a Lei nº 9.610/1998 (Lei dos Direitos Autorais) e a Lei nº 9.609/1998 (Lei do Software), os programas de computador são classificados como “criações do espírito” e gozam de proteção similar às obras literárias.
Pontos importantes sobre a natureza jurídica do software:
- O software é um bem incorpóreo, consistindo em um conjunto organizado de instruções em linguagem natural ou codificada;
- Não se confunde com o suporte físico que o contém;
- A propriedade intelectual do software é tutelada pela legislação que protege os direitos autorais;
- O uso de programa de computador no Brasil será sempre objeto de contrato de licença;
- Na licença de uso, o software não é vendido, pois não há transferência integral da propriedade intelectual.
A Solução de Consulta esclareceu que o STF, no julgamento da ADI nº 5.659/MG em 2021, superou entendimentos anteriores que distinguiam “software de prateleira” e “software por encomenda” para fins tributários. A decisão consolidou que todos os tipos de software devem receber o mesmo tratamento tributário, independentemente de customização ou do meio de aquisição.
Contrato de Comodato e a Condição de Usuário Final
Um aspecto relevante da análise foi a avaliação do impacto do contrato de comodato na caracterização da consulente como usuária final do software. A RFB definiu que:
“A cessão, através de um contrato de comodato, pela prestadora de serviços de telecomunicações, da posse e uso de equipamentos acompanhados de softwares, aos seus clientes, não descaracteriza a sua condição de consumidora final das licenças de uso de software adquiridas do exterior para fins dessa prestação de serviços, uma vez que não ocorre a transferência de propriedade.”
O comodato, conforme o Código Civil (arts. 579 a 585), é um empréstimo gratuito de coisas não fungíveis, onde o comodante (empresa de telecomunicações) mantém a propriedade do bem, cedendo apenas temporariamente sua posse ao comodatário (cliente final). Assim, a prestadora de serviços continua sendo considerada a usuária final das licenças de software para fins tributários.
Classificação dos Pagamentos como Royalties
O ponto central da decisão da Receita Federal foi a classificação dos pagamentos por licença de uso de software como royalties. De acordo com o art. 22 da Lei nº 4.506/1964, classificam-se como royalties “os rendimentos de qualquer espécie decorrentes do uso, fruição, exploração de direitos, tais como: (…) exploração de direitos autorais, salvo quando percebidos pelo autor ou criador do bem ou obra”.
A RFB concluiu que, considerando que o software é protegido por direitos autorais e que sua licença de uso representa uma remuneração pela exploração econômica desses direitos, os valores pagos enquadram-se no conceito legal de royalties, sujeitando-se à incidência do IRRF na remessa ao exterior para licença de uso de software.
Tributação pelo IRRF
Com base no art. 767 do RIR/2018, a Solução de Consulta 177/2023 determinou que:
“Os valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos a residente ou domiciliado no exterior, pelo usuário final, para fins de aquisição ou renovação de licença de uso de software, independentemente de customização ou do meio empregado na entrega, caracterizam royalties e estão sujeitos à incidência de Imposto sobre a Renda na Fonte (IRRF), em regra, sob a alíquota de 15% (quinze por cento).”
A decisão é aplicável tanto para aquisição inicial quanto para renovação de licenças, independentemente de:
- Customização do software;
- Meio de fornecimento (download, mídia física, acesso em nuvem);
- Finalidade do uso (interno, prestação de serviços, etc.).
Alíquota Majorada para Países com Tributação Favorecida
A Solução de Consulta também abordou uma situação especial: quando o beneficiário dos pagamentos está localizado em país ou dependência com tributação favorecida. Nesse caso, a alíquota do IRRF é majorada para 25%, conforme previsto no art. 24 da Lei nº 9.430/1996 e no art. 748 do RIR/2018.
A lista de países ou dependências considerados como de tributação favorecida é definida pela Instrução Normativa RFB nº 1.037/2010 e suas atualizações. As empresas devem verificar cuidadosamente a localização de seus fornecedores para aplicar a alíquota correta.
Superação de Entendimentos Anteriores
Um aspecto importante da Solução de Consulta 177/2023 é que ela reforça a superação de entendimentos anteriores da Receita Federal sobre o tema. A decisão alinha-se com a Solução de Consulta Cosit nº 75/2023 e com o posicionamento adotado pelo STF na ADI nº 5.659/MG.
As interpretações que diferenciavam o tratamento tributário entre “software de prateleira” e “software por encomenda” foram expressamente superadas, estabelecendo um tratamento uniforme para todos os tipos de licenças de uso de software.
É importante destacar que a consulente citou a SC nº 149/2013 e a SC nº 6.014/2018 como fundamento para seu entendimento, mas a RFB esclareceu que tais manifestações não se aplicam ao caso em análise, seja por tratarem de situações distintas ou por estarem baseadas em entendimentos já superados.
Impactos Práticos para as Empresas
A partir desta Solução de Consulta, as empresas que realizam remessas ao exterior para pagamento de licenças de uso de software devem:
- Identificar todas as operações de aquisição ou renovação de licenças de software de fornecedores estrangeiros;
- Aplicar a retenção do IRRF à alíquota de 15% (ou 25% para países com tributação favorecida) sobre os valores remetidos;
- Adequar seus contratos e fluxo de caixa para contemplar o impacto tributário da retenção;
- Revisar operações anteriores e verificar possíveis contingências fiscais, considerando que o novo entendimento, se desfavorável ao contribuinte, só se aplica aos fatos geradores ocorridos após a publicação da solução.
Para as prestadoras de serviços de telecomunicações e outras empresas que fornecem equipamentos com software embutido em regime de comodato, fica claro que sua condição de usuário final permanece, devendo realizar a retenção do IRRF na remessa ao exterior para licença de uso de software.
Considerações Finais
A Solução de Consulta 177/2023 trouxe importante esclarecimento sobre o tratamento tributário das remessas ao exterior relacionadas a licenças de software, consolidando o entendimento de que tais pagamentos são classificados como royalties e estão sujeitos ao IRRF.
Este posicionamento está alinhado com a evolução da jurisprudência do STF e com a natureza jurídica do software como obra intelectual protegida por direitos autorais, independentemente de sua forma de aquisição ou utilização.
As empresas que realizam tais operações devem revisar seus procedimentos para garantir o correto cumprimento das obrigações tributárias, evitando autuações fiscais e contingências futuras.
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