O Tratamento Tributário de Incentivos ICMS como Subvenção para Investimento foi objeto de esclarecimento através da Solução de Consulta SRRF04/Disit nº 4.004, de 19 de janeiro de 2021. Este documento é de extrema relevância para empresas beneficiárias de incentivos fiscais estaduais relacionados ao ICMS que buscam excluir esses valores da base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Identificação da Norma
Tipo de norma: Solução de Consulta
Número/referência: Solução de Consulta SRRF04/Disit nº 4.004
Data de publicação: 19 de janeiro de 2021
Órgão emissor: Superintendência Regional da Receita Federal do Brasil da 4ª RF
Contexto e Fundamentos da Consulta
A consulta foi apresentada por empresa beneficiária de regime especial de tributação do ICMS concedido pela Lei Estadual (RJ) nº 6.868/2014, que permite o recolhimento do imposto em importância equivalente a 3% sobre o valor do faturamento, além de diferimento do imposto nas aquisições e importações internas de matérias-primas, material secundário e embalagens.
O contribuinte questionava especificamente sobre a possibilidade de esse benefício fiscal ser considerado subvenção para investimento, permitindo sua exclusão da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, com fundamento nas alterações introduzidas pela Lei Complementar nº 160/2017 ao art. 30 da Lei nº 12.973/2014.
Diferença entre Subvenção para Custeio e Subvenção para Investimento
Para compreender a decisão, é essencial distinguir os dois tipos de subvenção previstos na legislação tributária federal:
- Subvenção para custeio ou operação: Regulada pelo art. 44, IV, da Lei nº 4.506/1964, é a transferência de recursos para auxiliar a pessoa jurídica a fazer face ao seu conjunto de despesas ou apoiar suas operações. Essas subvenções são consideradas receitas operacionais e devem ser computadas na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL.
- Subvenção para investimento: Prevista no art. 30 da Lei nº 12.973/2014, é a transferência de recursos destinada a auxiliar a empresa na aplicação específica em bens ou direitos para implantação ou expansão de empreendimentos econômicos. Quando atendidos os requisitos legais, essas subvenções podem não ser computadas na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL.
Impacto da Lei Complementar nº 160/2017
A Lei Complementar nº 160/2017 trouxe mudanças significativas ao tratamento das subvenções para investimento, ao acrescentar os §§ 4º e 5º ao art. 30 da Lei nº 12.973/2014, estabelecendo que:
§ 4º Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal [ICMS], concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não previstos neste artigo.
§ 5º O disposto no § 4º deste artigo aplica-se inclusive aos processos administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados.
Essas alterações tiveram o efeito de qualificar automaticamente os incentivos fiscais de ICMS como subvenções para investimento, desde que atendidas as condições previstas no caput do art. 30 da Lei nº 12.973/2014.
Requisitos para Exclusão do IRPJ e CSLL
A Solução de Consulta esclarece que, embora a Lei Complementar nº 160/2017 tenha qualificado os incentivos fiscais de ICMS como subvenções para investimento, isso não dispensa o cumprimento dos demais requisitos previstos no art. 30 da Lei nº 12.973/2014 para que o valor possa ser excluído da base de cálculo do IRPJ e da CSLL:
- O incentivo deve ter sido concedido como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos;
- O valor deve ser registrado em reserva de lucros (reserva de incentivos fiscais) a que se refere o art. 195-A da Lei nº 6.404/1976;
- A reserva constituída somente pode ser utilizada para: (a) absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido totalmente absorvidas as demais Reservas de Lucros, com exceção da Reserva Legal; ou (b) aumento do capital social.
A decisão vincula-se à Solução de Consulta COSIT nº 145/2020, que reformou entendimento anterior (Solução de Consulta COSIT nº 11/2020) e estabeleceu que os requisitos do caput do art. 30 da Lei nº 12.973/2014 continuam aplicáveis aos incentivos fiscais de ICMS.
Normas Complementares e Retroatividade
A Instrução Normativa RFB nº 1.881/2019 acrescentou o § 8º ao art. 198 da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017, regulamentando o tratamento dos incentivos de ICMS como subvenção para investimento:
§ 8º Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação (ICMS), concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não previstos no caput e nos §§ 1º a 4º deste artigo.
Outro aspecto importante é a retroatividade prevista no art. 10 da Lei Complementar nº 160/2017, que determina que o novo tratamento se aplica também aos incentivos fiscais instituídos por legislação estadual até a data de início da produção de efeitos da Lei Complementar, mesmo que concedidos em desacordo com a Lei Complementar nº 24/1975, desde que observadas as exigências de registro e depósito na Secretaria Executiva do Confaz.
Implicações Práticas para os Contribuintes
As empresas beneficiárias de incentivos fiscais de ICMS que desejam excluir esses valores da base de cálculo do IRPJ e da CSLL devem atentar para os seguintes pontos:
- Verificar se o incentivo foi concedido como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos;
- Registrar o valor do benefício em reserva de incentivos fiscais (reserva de lucros específica);
- Manter essa reserva para as finalidades permitidas (absorção de prejuízos ou aumento de capital);
- Confirmar se o incentivo foi regularmente registrado e depositado no Confaz, nos termos da Lei Complementar nº 160/2017, caso tenha sido concedido em desacordo com a Lei Complementar nº 24/1975;
- Documentar adequadamente a natureza do incentivo e sua vinculação com investimentos realizados.
Especialistas alertam que, apesar da caracterização automática dos incentivos de ICMS como subvenção para investimento pela Lei Complementar nº 160/2017, a Receita Federal ainda exige que o incentivo tenha sido concedido para estimular a implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, o que deve estar demonstrado na documentação que instituiu o benefício.
Considerações Finais
A Solução de Consulta SRRF04/Disit nº 4.004/2021 traz importante esclarecimento sobre o Tratamento Tributário de Incentivos ICMS como Subvenção para Investimento, confirmando que esses benefícios podem ser excluídos da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, desde que atendidos os requisitos do art. 30 da Lei nº 12.973/2014, com especial destaque para a necessidade de que o incentivo tenha sido concedido como estímulo à implantação ou expansão de empreendimento econômico.
Este entendimento é vinculante para toda a administração tributária federal e traz maior segurança jurídica aos contribuintes que recebem incentivos fiscais de ICMS e desejam excluí-los da base de cálculo dos tributos federais, desde que atendam às condições estipuladas na legislação.
Empresas beneficiárias desses incentivos devem, portanto, revisar seus procedimentos contábeis e fiscais para assegurar o correto enquadramento como subvenção para investimento e o adequado registro na reserva de incentivos fiscais, garantindo o tratamento fiscal mais vantajoso previsto na legislação.
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