A exclusão de benefícios fiscais de ICMS na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL foi objeto de recente manifestação da Receita Federal do Brasil, através da Solução de Consulta DISIT/SRRF04 nº 4.005, de 21 de fevereiro de 2024. O entendimento reforça os requisitos necessários para que esses benefícios possam ser enquadrados como subvenções para investimento.
Identificação da Norma
Tipo de norma: Solução de Consulta
Número/referência: DISIT/SRRF04 nº 4.005
Data de publicação: 21 de fevereiro de 2024
Órgão emissor: Divisão de Tributação da 4ª Região Fiscal da Receita Federal do Brasil
Contexto da Consulta
A consulta foi apresentada por empresa do setor atacadista que recebe incentivos fiscais relacionados ao ICMS, instituídos pela Lei Estadual (Rio de Janeiro) nº 9.025/2020. Entre os benefícios recebidos pela consulente estão: crédito presumido, redução da base de cálculo e diferimento do ICMS.
A dúvida da empresa girava em torno da possibilidade de excluir esses incentivos fiscais da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, com fundamento na Lei Complementar nº 160/2017 e no art. 30 da Lei nº 12.973/2014, que tratam das subvenções para investimento.
A empresa questionava se os benefícios fiscais de ICMS que recebe, e que exigem contrapartidas como implantação e expansão de empreendimentos econômicos, cumprem os requisitos legais para serem caracterizados como subvenções para investimento e, consequentemente, serem excluídos da determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL.
Fundamento Legal da Decisão
A análise da Receita Federal baseou-se principalmente nos seguintes dispositivos:
- Lei nº 12.973/2014, art. 30
- Lei Complementar nº 160/2017, arts. 9º e 10
- Lei nº 14.789/2023
- Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017, art. 198
- Lei Estadual (Rio de Janeiro) nº 9.025/2020
- Decreto Estadual (Rio de Janeiro) nº 47.437/2020
Além disso, a decisão fundamentou-se em precedentes administrativos, destacando-se as Soluções de Consulta Cosit nº 253/2023 e nº 145/2020.
Análise da Receita Federal
A Receita Federal destacou que a partir da Lei Complementar nº 160/2017, os incentivos e benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS foram considerados subvenções para investimento por força do § 4º do art. 30 da Lei nº 12.973/2014. No entanto, para que possam deixar de ser computados na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL, ainda é necessário que atendam aos requisitos e condições impostos pelo art. 30 da Lei nº 12.973/2014.
Um dos requisitos fundamentais destacados na análise é que esses incentivos e benefícios fiscais tenham sido concedidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos. Esse requisito não foi afastado pela Lei Complementar nº 160/2017 e continua sendo condição necessária para o tratamento tributário diferenciado.
No caso específico da consulta, a Receita Federal analisou a Lei Estadual (Rio de Janeiro) nº 9.025/2020 e o Decreto Estadual (Rio de Janeiro) nº 47.437/2020, que instituíram os benefícios fiscais de ICMS recebidos pela consulente, e concluiu que esses atos normativos não concederam tais benefícios como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, conforme exige o art. 30 da Lei nº 12.973/2014.
A autoridade fiscal observou que, embora a Lei Complementar nº 160/2017 atribua a qualificação de subvenção para investimento aos incentivos e benefícios fiscais relativos ao ICMS, isso não dispensa o cumprimento dos requisitos previstos no art. 30 da Lei nº 12.973/2014, dentre os quais destaca-se a necessidade de que tenham sido concedidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
Decisão da Consulta
Ao analisar a legislação estadual que concede os benefícios fiscais à consulente, a Receita Federal concluiu que não restou demonstrado que os atos normativos estaduais instituíram tais benefícios como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
Dessa forma, a decisão foi no sentido de que os incentivos e benefícios fiscais recebidos pela consulente não atendem aos requisitos previstos no art. 30 da Lei nº 12.973/2014 para serem excluídos da determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL.
A Receita Federal também destacou que a Medida Provisória nº 1.185/2023, convertida na Lei nº 14.789/2023, revogou o art. 30 da Lei nº 12.973/2014, mas com produção de efeitos somente a partir de 1º de janeiro de 2024, não afetando, portanto, a análise da consulta.
Requisitos para Exclusão de Benefícios Fiscais de ICMS
Com base na decisão analisada, para que os benefícios fiscais de ICMS possam ser excluídos da determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL, é necessário observar os seguintes requisitos:
- Que o incentivo tenha sido concedido como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos;
- Que sejam atendidos todos os demais requisitos e condições impostos pelo art. 30 da Lei nº 12.973/2014;
- Que os recursos sejam registrados em reserva de lucros (conta específica do patrimônio líquido);
- Que a empresa mantenha a documentação comprobatória da origem dos recursos e de sua vinculação ao investimento.
Impactos Práticos para os Contribuintes
A decisão tem importantes desdobramentos para empresas que recebem incentivos fiscais de ICMS:
- Evidencia a necessidade de análise detalhada da legislação estadual que concede o benefício fiscal, para verificar se há explicitamente o estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos;
- Reforça que não basta a simples equiparação feita pela Lei Complementar nº 160/2017, sendo necessário cumprir os requisitos específicos da Lei nº 12.973/2014;
- Indica que mesmo benefícios que exigem contrapartidas empresariais podem não se enquadrar como subvenção para investimento se não forem explicitamente concedidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
É importante destacar que a exclusão de benefícios fiscais de ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL envolve uma análise caso a caso da legislação estadual que concede o benefício, não sendo possível generalizar para todos os incentivos fiscais de ICMS.
Jurisprudência Relevante
A decisão também faz referência ao entendimento firmado pelo Superior Tribunal de Justiça no Recurso Especial nº 1.945.110/RS, que estabelece tese sobre a exclusão de benefícios fiscais relacionados ao ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL. No entanto, a Receita Federal ressalta que, no momento da elaboração da Solução de Consulta, tal decisão ainda não tinha efeito vinculante para a Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil, uma vez que estava pendente de julgamento de embargos de declaração e da manifestação da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional.
Considerações Finais
A Solução de Consulta DISIT/SRRF04 nº 4.005/2024 reforça o entendimento da Receita Federal sobre os requisitos necessários para a exclusão de benefícios fiscais de ICMS da determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL. É fundamental que os contribuintes analisem cuidadosamente a legislação estadual que concede os incentivos fiscais para verificar se atendem a todos os requisitos previstos na legislação federal.
Vale ressaltar que a matéria passou por significativas mudanças legislativas recentemente, com a revogação do art. 30 da Lei nº 12.973/2014 pela Lei nº 14.789/2023, com efeitos a partir de 1º de janeiro de 2024. Portanto, para fatos geradores ocorridos a partir dessa data, nova análise será necessária à luz da legislação vigente.
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