A Reversão de Provisões no Lucro Real é tema que frequentemente gera dúvidas entre contribuintes que alternam entre regimes tributários. A Solução de Consulta COSIT nº 16/2022 trouxe importante esclarecimento sobre o tratamento tributário aplicável às reversões de provisões constituídas no regime de lucro presumido quando a empresa passa a ser tributada pelo lucro real.
Contexto da Consulta sobre Reversão de Provisões
A Receita Federal do Brasil (RFB), por meio da Coordenação-Geral de Tributação (COSIT), analisou questão apresentada por empresa que, estando no regime de lucro presumido em determinado ano-calendário, realizou provisões contábeis relacionadas a um projeto de construção. No ano-calendário seguinte, ao optar pelo regime de tributação com base no lucro real, a empresa efetuou a reversão de parte dessas provisões.
A dúvida central apresentada pela consulente era se essas reversões de provisões poderiam ser excluídas do lucro líquido para fins de determinação do lucro real e do resultado ajustado (base de cálculo da CSLL), mesmo tendo sido constituídas quando a empresa estava no regime de lucro presumido.
Entendimento da Receita Federal sobre Reversão de Provisões
A COSIT manifestou-se favoravelmente à exclusão dessas reversões. O entendimento é fundamentado na lógica tributária de que valores que não impactaram a base de cálculo do IRPJ e da CSLL em período anterior não devem ser tributados quando de sua recuperação ou reversão.
Para fundamentar essa conclusão, a Solução de Consulta nº 16/2022 baseou-se nos seguintes dispositivos legais:
- Art. 44, inciso III, da Lei nº 4.506/1964
- Arts. 6º, § 3º, alínea “b”, e 8º, inciso I, alínea “a”, do Decreto-Lei nº 1.598/1977
- Art. 53 da Lei nº 9.430/1996
- Art. 50, § 1º, inciso I, da Lei nº 12.973/2014
- Art. 261, inciso II, do RIR/2018
- Art. 63, inciso II, da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017
Análise dos Fundamentos da Decisão
O elemento central da fundamentação foi o art. 53 da Lei nº 9.430/1996, que estabelece:
“Os valores recuperados, correspondentes a custos e despesas, inclusive com perdas no recebimento de créditos, deverão ser adicionados ao lucro presumido ou arbitrado para determinação do imposto de renda, salvo se o contribuinte comprovar não os ter deduzido em período anterior no qual tenha se submetido ao regime de tributação com base no lucro real ou que se refiram a período no qual tenha se submetido ao regime de tributação com base no lucro presumido ou arbitrado.”
Embora este artigo mencione explicitamente a adição de valores recuperados ao lucro presumido ou arbitrado, a COSIT entendeu que suas disposições se estendem também à pessoa jurídica tributada com base no lucro real, no período de apuração em que ocorre a recuperação de valores referentes a custos e despesas.
A Reversão de Provisões no Lucro Real, quando estas foram constituídas em período no qual a empresa estava no regime de lucro presumido, segue a mesma lógica tributária estabelecida no Ato Declaratório Interpretativo SRF nº 25/2003, que trata da tributação de valores restituídos a título de tributo pago indevidamente.
Regra Geral e Exceção para Reversão de Provisões
Como regra geral, as reversões de provisões constituem receita operacional da pessoa jurídica e se sujeitam à incidência do IRPJ e da CSLL, conforme dispõem o art. 44, inciso III, da Lei nº 4.506/1964, o art. 441, inciso II, do RIR/2018, e os arts. 40, inciso III, e 70 da IN RFB nº 1.700/2017.
No entanto, a Solução de Consulta estabelece uma importante exceção: quando as provisões foram constituídas em período no qual a empresa adotou o regime do lucro presumido, as suas reversões podem ser excluídas do lucro líquido para determinação do lucro real e resultado ajustado. Isso ocorre porque tais provisões não impactaram a base de cálculo do IRPJ e da CSLL no período anterior, uma vez que, no regime de lucro presumido, a base de cálculo é determinada por percentuais sobre a receita bruta e não pelo resultado contábil.
Diferentes Regimes Tributários e seus Impactos
A decisão reafirma as diferenças fundamentais entre os regimes tributários:
- No Lucro Presumido: A base de cálculo é determinada pela aplicação de percentuais específicos sobre a receita bruta, acrescida de outras receitas e ganhos de capital. Provisões e despesas contábeis não afetam essa base.
- No Lucro Real: A base parte do lucro líquido contábil, ajustado por adições, exclusões e compensações previstas na legislação. Nesse regime, provisões indedutíveis devem ser adicionadas ao lucro líquido.
Quando ocorre a mudança entre esses regimes, como no caso analisado pela Reversão de Provisões no Lucro Real, é necessário observar o tratamento adequado dos valores provisionados e posteriormente revertidos.
Procedimentos Contábeis e Fiscais
A consulente questionou também sobre a necessidade de efetuar a reversão da provisão ao incorrer nos custos e despesas anteriormente provisionados. Sobre este aspecto, a COSIT declarou a ineficácia da consulta, por se tratar de questão de natureza contábil, reafirmando que às repartições fiscais não cabe opinar sobre processos de contabilização, que são de livre escolha do contribuinte.
No entanto, para fins fiscais, o entendimento é claro: a pessoa jurídica pode excluir do lucro líquido, para efeito de apuração do lucro real e do resultado ajustado, os valores correspondentes a reversões de provisões constituídas em período de apuração no qual ela tenha se submetido ao regime de tributação com base no lucro presumido.
Este procedimento deve ser observado na escrituração do Livro de Apuração do Lucro Real (Lalur), conforme determina o art. 310 da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017.
Conclusão e Impactos Práticos
A Reversão de Provisões no Lucro Real relativas a provisões constituídas no regime de lucro presumido representa uma situação especial no sistema tributário brasileiro. A Solução de Consulta nº 16/2022 traz segurança jurídica para empresas que alternam entre regimes tributários, ao confirmar a possibilidade de exclusão desses valores da base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Na prática, isso significa que empresas que migraram do lucro presumido para o lucro real e que possuem provisões registradas no período anterior podem excluir do resultado tributável as receitas decorrentes da reversão dessas provisões, evitando assim a tributação de valores que não geraram benefício fiscal quando de sua constituição.
Para aplicar corretamente este entendimento, é fundamental que as empresas mantenham controles adequados de suas provisões, identificando claramente o período e o regime tributário em que foram constituídas, bem como realizem os devidos ajustes no Lalur ao efetuar suas reversões.
A decisão da COSIT reforça o princípio da não-cumulatividade tributária, evitando que ocorra bis in idem (dupla tributação) sobre valores que não geraram benefício fiscal em período anterior.
Para obter acesso à íntegra da Solução de Consulta nº 16/2022, acesse o site da Receita Federal.
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