A Receita Federal do Brasil (RFB) publicou importante entendimento sobre os percentuais de presunção do IRPJ e CSLL para licenciamento de software através da Solução de Consulta COSIT nº 36, trazendo mudanças significativas na tributação das empresas que atuam neste segmento. O documento revê o posicionamento anteriormente adotado pela administração tributária federal em relação à classificação fiscal das operações envolvendo programas de computador.
Contexto e mudança de entendimento
O entendimento anterior da Receita Federal, expresso em soluções de consulta como a COSIT nº 123/2014 e a COSIT nº 269/2019, diferenciava programas de computador em três categorias:
- Software padronizado (ou “de prateleira”): considerado mercadoria, com aplicação de 8% para IRPJ e 12% para CSLL;
- Software por encomenda: considerado serviço, com aplicação de 32% para ambos os tributos;
- Software customizado: dependendo do grau de customização, poderia ser enquadrado como mercadoria (8% IRPJ/12% CSLL) ou serviço (32% para ambos).
Essa classificação estava fundamentada no entendimento do Supremo Tribunal Federal (STF) expresso no julgamento do Recurso Extraordinário nº 176.426/1998, que diferenciava as operações com software para fins de incidência do ICMS ou ISS.
No entanto, ao julgar as Ações Diretas de Inconstitucionalidade (ADIs) nº 1.945 e nº 5.659, em fevereiro de 2021, o STF alterou seu posicionamento, estabelecendo que o licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computador, independente de sua classificação, caracteriza-se como prestação de serviço, sujeita exclusivamente ao ISS, e não ao ICMS.
Nova interpretação e seus fundamentos
Com base nesse novo entendimento do STF, a Solução de Consulta COSIT nº 36 revisou a interpretação administrativa tributária, determinando que os percentuais de presunção do IRPJ e CSLL para licenciamento de software, seja ele padronizado ou customizado em pequena extensão, devem ser de:
- 32% para determinação da base de cálculo do IRPJ, conforme art. 15, §1º, III, “a” da Lei nº 9.249/1995;
- 32% para determinação da base de cálculo da CSLL, conforme art. 20, I, da Lei nº 9.249/1995.
A fundamentação desta mudança está na superação das balizas jurisprudenciais que serviam de pressupostos para as interpretações administrativas anteriores. O STF reconheceu que, mesmo quando o programa de computador é padronizado, há prestação de serviços no fornecimento de programas, especialmente quando se considera as modalidades de licenciamento digital via download ou em nuvem (SaaS – Software as a Service).
Vigência e aplicação da nova interpretação
Um ponto crucial da Solução de Consulta é a definição sobre o momento a partir do qual deve ser aplicado o novo entendimento. De acordo com o documento:
“Nos termos do art. 26 da Instrução Normativa RFB nº 2.058, de 2021, e do inciso I do art. 1º do Ato Declaratório Interpretativo RFB nº 4, de 25 de novembro de 2022, na hipótese de alteração do entendimento expresso em solução de consulta, a nova orientação, se desfavorável ao consulente, será aplicada apenas aos fatos geradores ocorridos após a data de sua publicação na Imprensa Oficial ou após a data da ciência da solução pelo consulente.”
Isso significa que os contribuintes que vinham aplicando o entendimento anterior não poderão ser autuados retroativamente. A nova interpretação, por ser mais onerosa (aumentando os percentuais de presunção de 8% para 32% no IRPJ e de 12% para 32% na CSLL), só produzirá efeitos para fatos geradores futuros, após a publicação oficial da Solução de Consulta ou ciência pelo consulente.
É importante notar que a decisão do STF sobre a incidência do ISS, e não do ICMS, sobre operações com software teve seus efeitos modulados para valer a partir da publicação das atas de julgamento, o que ocorreu em março de 2021. Entretanto, tal modulação não se reflete automaticamente na aplicação da legislação tributária federal, que tem regras próprias para alteração de interpretação administrativa.
Impactos para os contribuintes
A alteração dos percentuais de presunção do IRPJ e CSLL para licenciamento de software tem impacto direto sobre empresas optantes pelo lucro presumido que atuam no setor de desenvolvimento e licenciamento de programas de computador padronizados ou com customizações menores, aumentando significativamente a carga tributária.
Para exemplificar, uma empresa com receita trimestral de R$ 1.000.000,00 oriunda do licenciamento de software padronizado que antes calculava:
- Base de cálculo do IRPJ: R$ 1.000.000,00 x 8% = R$ 80.000,00
- Base de cálculo da CSLL: R$ 1.000.000,00 x 12% = R$ 120.000,00
Agora passará a calcular:
- Base de cálculo do IRPJ: R$ 1.000.000,00 x 32% = R$ 320.000,00
- Base de cálculo da CSLL: R$ 1.000.000,00 x 32% = R$ 320.000,00
Este aumento na base de cálculo pode representar um crescimento significativo no valor final dos tributos a pagar, exigindo uma reavaliação do planejamento tributário e até mesmo do modelo de negócio destas empresas.
Considerações sobre a Solução de Consulta
A Solução de Consulta COSIT nº 36 é um importante marco na interpretação tributária relacionada ao setor de tecnologia. Ela se alinha ao entendimento contemporâneo do STF sobre a natureza jurídica das operações com software, mas traz consequências relevantes para a tributação federal.
É essencial destacar que a mudança afeta especificamente os percentuais de presunção do IRPJ e CSLL para licenciamento de software no âmbito da tributação pelo lucro presumido ou do cálculo de estimativas mensais no lucro real. Esta interpretação não altera diretamente outros aspectos da tributação deste setor, como PIS/COFINS ou retenções na fonte.
As empresas que utilizavam a interpretação anterior devem se adequar ao novo entendimento para os fatos geradores ocorridos após a publicação oficial desta solução de consulta, sem risco de autuações retroativas pelos períodos anteriores em que aplicaram o entendimento até então vigente.
Considerando o impacto significativo nos valores a recolher, é recomendável que as empresas do setor de software avaliem a viabilidade de permanecer no regime de lucro presumido ou se seria mais vantajoso migrar para o lucro real, dependendo da estrutura de custos e despesas dedutíveis.
Por fim, é importante acompanhar os próximos desdobramentos e eventuais novas orientações da Receita Federal sobre o tema, já que o setor de tecnologia está em constante evolução, com novos modelos de negócio que podem demandar interpretações específicas da legislação tributária.
Vale ressaltar que as empresas optantes pelo Simples Nacional não são afetadas por esta mudança de interpretação, pois seguem sistemática própria de tributação definida na Lei Complementar nº 123/2006.
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