O diferimento tributário em contratos de concessão é tema de grande relevância para empresas que atuam no setor de infraestrutura e serviços públicos. A Receita Federal do Brasil (RFB) esclareceu, por meio da Solução de Consulta Cosit nº 203, de 5 de julho de 2024, que o benefício fiscal concedido às concessionárias de serviços públicos não se estende às empresas subcontratadas.
Identificação da Norma
Tipo de norma: Solução de Consulta
Número/referência: Cosit nº 203
Data de publicação: 5 de julho de 2024
Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação da Receita Federal do Brasil
Contexto da Consulta
A consulta foi formulada por uma entidade sindical representante de empresas que prestam serviços a concessionárias de energia elétrica por meio de subcontratação. Estas empresas questionavam se poderiam se beneficiar do diferimento da tributação do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS, postergando o reconhecimento da receita para o momento do seu efetivo recebimento.
O questionamento central era se os contratos firmados entre a União e as concessionárias de distribuição de energia elétrica poderiam ser considerados como contratos de empreitada, o que permitiria, em tese, que as subcontratadas também usufruíssem do benefício do diferimento tributário.
Fundamentação Legal Analisada
A RFB analisou detalhadamente o arcabouço normativo relacionado ao tema, comparando diferentes regimes de diferimento:
- Arts. 35 e 36 da Lei nº 12.973, de 2014, que estabelecem o diferimento da tributação do IRPJ e CSLL para concessionárias de serviços públicos;
- Art. 56 da Lei nº 12.973/2014, que prevê o diferimento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins para concessionárias;
- Art. 10, §§ 3º e 4º do Decreto-lei nº 1.598, de 1977, que trata do diferimento em contratos de construção por empreitada;
- Art. 7º da Lei nº 9.718/1998 e art. 768 da Instrução Normativa RFB nº 2.121/2022, que regulam o diferimento das contribuições em contratos de empreitada.
Distinção Fundamental: Contrato de Concessão vs. Contrato de Empreitada
O ponto central da análise da Receita Federal foi a caracterização jurídica dos contratos de concessão de distribuição de energia elétrica. A autoridade fiscal concluiu que estes não se enquadram como contratos de construção por empreitada, mas sim como contratos complexos que englobam diversas atividades:
- Exploração dos serviços públicos de distribuição de energia elétrica
- Construção e reforma da infraestrutura necessária à distribuição
- Operação e manutenção dos sistemas elétricos
- Expansão e ampliação dos sistemas existentes
A RFB ressaltou que o legislador criou dispositivos específicos (arts. 35, 36 e 56 da Lei nº 12.973/2014) para o diferimento da tributação nos contratos de concessão, considerando justamente as peculiaridades desses contratos.
Análise de Precedentes Administrativos
Para fundamentar sua conclusão, a Solução de Consulta nº 203/2024 apoiou-se em entendimentos anteriores da própria RFB:
- Solução de Consulta Cosit nº 112/2016: que reconheceu que a construção da infraestrutura é etapa autônoma no contrato de concessão, mas não dissociada do conjunto de serviços;
- Solução de Consulta Cosit nº 174/2015: que analisou detalhadamente as atividades de infraestrutura realizadas por concessionárias e concluiu que o objeto do contrato abrange um conjunto indivisível de atividades.
Conforme destacado na Solução de Consulta nº 174/2015, “o concessionário é o responsável primário pela prestação de serviços de construção, mesmo nos casos em que haja a terceirização dos serviços”. Este entendimento reforça a tese de que não há como equiparar o contrato de concessão a um contrato de empreitada para fins tributários.
Impactos Práticos para Empresas Subcontratadas
A decisão da Receita Federal tem importantes implicações para empresas que prestam serviços a concessionárias de serviços públicos:
- As subcontratadas deverão reconhecer suas receitas no momento da prestação dos serviços, independentemente do momento do recebimento;
- O IRPJ, a CSLL, o PIS e a COFINS deverão ser calculados e recolhidos conforme o regime normal de tributação da empresa, sem possibilidade de diferimento;
- Haverá descompasso entre o tratamento tributário da concessionária (que pode diferir) e suas subcontratadas (que não podem);
- As empresas precisarão adaptar seu planejamento financeiro para lidar com a tributação antecipada em relação ao efetivo recebimento.
Essa interpretação restritiva da Receita Federal está alinhada com o princípio de que benefícios fiscais devem ser interpretados literalmente, conforme previsto no art. 111 do Código Tributário Nacional.
Distinções Importantes sobre Regimes de Diferimento
É fundamental compreender que existem dois regimes distintos de diferimento tributário analisados na consulta:
- Diferimento para contratos de empreitada: previsto no art. 10, §§ 3º e 4º do Decreto-lei nº 1.598/1977 e no art. 7º da Lei nº 9.718/1998, que permite expressamente a extensão do benefício às subcontratadas;
- Diferimento para concessionárias de serviços públicos: previsto nos arts. 35, 36 e 56 da Lei nº 12.973/2014, que não contém previsão de extensão do benefício.
A ausência de previsão expressa de extensão do benefício no segundo regime foi determinante para a conclusão da Receita Federal de que as subcontratadas não têm direito ao diferimento.
Considerações Finais
A Solução de Consulta Cosit nº 203/2024 traz importante esclarecimento sobre os limites do diferimento tributário em contratos de concessão, estabelecendo claramente que este benefício não se estende às empresas subcontratadas, mesmo quando estas realizam obras por empreitada para a concessionária.
Este entendimento reforça a necessidade de que empresas subcontratadas por concessionárias de serviços públicos avaliem cuidadosamente o impacto tributário em seus contratos, especialmente quando há defasagem significativa entre a prestação dos serviços e o efetivo recebimento.
Embora essa interpretação possa parecer desfavorável para as subcontratadas, ela traz segurança jurídica ao delimitar claramente o alcance dos benefícios fiscais previstos em lei, evitando questionamentos futuros por parte do Fisco.
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