A exclusão do ICMS na base de cálculo dos créditos de PIS/COFINS tem sido objeto de muitas dúvidas entre os produtores de álcool, especialmente para aqueles que optaram pelo regime especial de tributação com alíquotas específicas (ad rem). A recente Solução de Consulta nº 4.028 da Divisão de Tributação da 4ª Região Fiscal (DISIT/SRRF04), publicada em 31 de julho de 2024, traz importantes esclarecimentos sobre esse tema.
A consulta foi apresentada por um produtor de etanol hidratado que recolhe PIS/COFINS nos termos do art. 5º, §§ 4º, 4º-A e 8º, da Lei nº 9.718/1998, conhecido como regime especial de tributação para o setor, com incidência por unidade de volume (metro cúbico). O contribuinte questionou dois pontos fundamentais: a obrigatoriedade de exclusão do ICMS na apuração dos créditos e como proceder com essa exclusão considerando seu regime diferenciado de tributação.
A tributação especial para produtores de álcool
Antes de adentrarmos na questão específica do ICMS, é importante entender o regime especial aplicável aos produtores de álcool. Este regime permite que os contribuintes optem por apurar a Contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins mediante a aplicação de alíquotas específicas sobre unidades de volume (medido em metros cúbicos), em vez de utilizarem o faturamento como base de cálculo.
Conforme destacado na solução de consulta, o sistema de tributação monofásica não se confunde com os regimes de apuração cumulativa e não cumulativa das contribuições. Sendo assim, o produtor de álcool pode estar sujeito ao regime não cumulativo mesmo tendo optado pelo recolhimento com base em alíquotas específicas (ad rem).
Exclusão do ICMS na base de cálculo dos créditos: nova regra a partir de maio/2023
O principal esclarecimento trazido pela Solução de Consulta nº 4.028 diz respeito à exclusão do ICMS na base de cálculo dos créditos de PIS/COFINS. A decisão estabelece um marco temporal importante:
- Até 30 de abril de 2023: o produtor de álcool sujeito à incidência não cumulativa, ainda que optante pelo regime especial de alíquotas ad rem, podia não excluir o ICMS incidente sobre a operação de aquisição de bens e serviços da base de cálculo dos créditos básicos;
- A partir de 1º de maio de 2023: o mesmo contribuinte deve obrigatoriamente excluir o ICMS incidente sobre a operação de aquisição de bens e serviços da base de cálculo dos referidos créditos.
Essa mudança decorre da Medida Provisória nº 1.159, de 12 de janeiro de 2023, posteriormente convertida na Lei nº 14.592, de 30 de maio de 2023, que incluiu o inciso III ao § 2º do art. 3º da Lei nº 10.637/2002 (PIS) e da Lei nº 10.833/2003 (COFINS), vedando expressamente o crédito em relação ao ICMS incidente sobre a aquisição.
É importante notar que a Resolução de Consulta se baseou nas Soluções de Consulta COSIT nº 78/2018 e nº 267/2023, que já haviam estabelecido entendimentos sobre o tema.
Decisão do STF sobre exclusão do ICMS e seus limites para o regime especial
O segundo questionamento do contribuinte dizia respeito à aplicabilidade da decisão do Supremo Tribunal Federal no RE 574.706/PR (que determinou a exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS/COFINS) para empresas optantes pelo regime especial ad rem.
Sobre este ponto, a Solução de Consulta, baseando-se na Solução de Consulta COSIT nº 177/2019, foi clara ao estabelecer que a exclusão do ICMS da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins determinada pelo STF:
- Alcança somente as hipóteses nas quais o faturamento ou a receita bruta faz parte da base de cálculo das contribuições;
- Não é autorizada nas hipóteses em que a pessoa jurídica optante pelo regime especial apura o valor devido dessas contribuições aplicando alíquotas específicas sobre volume comercializado (no caso, medido em metros cúbicos).
Isso significa que, para os produtores de álcool que optaram pelo regime especial com tributação por volume (metro cúbico), não há possibilidade de exclusão do ICMS da base de cálculo das próprias contribuições, já que estas não são calculadas sobre o faturamento, mas sim sobre o volume comercializado.
Fundamentação legal da decisão
A solução de consulta baseou-se nos seguintes dispositivos legais:
- Lei nº 10.833/2003, art. 1º, § 3º, XIII, e art. 3º, § 2º, III, com redação da Lei nº 14.592/2023
- Lei nº 10.637/2002, art. 1º, § 3º, XIV, e art. 3º, § 2º, III, com redação da Lei nº 14.592/2023
- Instrução Normativa RFB nº 2.121/2022, art. 26, XII, e art. 171, parágrafo único, I
- Lei nº 9.718/1998, art. 5º, §§ 4º, 4º-A e 8º
A Instrução Normativa RFB nº 2.121/2022, que substituiu a IN RFB nº 1.911/2019, inicialmente permitia a inclusão do ICMS na base de cálculo dos créditos das contribuições, conforme se verificava na redação original do inciso II do art. 171. No entanto, esse dispositivo foi alterado pela IN RFB nº 2.152/2023 para acompanhar a mudança legal trazida pela MP nº 1.159/2023 e posteriormente pela Lei nº 14.592/2023.
Impactos práticos para os produtores de álcool
Para os produtores de álcool, a exclusão do ICMS na base de cálculo dos créditos de PIS/COFINS representa um impacto significativo na apuração tributária a partir de maio de 2023. Na prática, isso significa:
- Redução no valor dos créditos que podem ser aproveitados;
- Necessidade de ajustes nos sistemas de apuração tributária;
- Possível aumento da carga tributária efetiva;
- Obrigatoriedade de calcular o valor do ICMS incidente nas aquisições para sua devida exclusão da base de cálculo dos créditos.
É importante ressaltar que essa exclusão se aplica apenas aos créditos básicos da não-cumulatividade, não afetando a base de cálculo das próprias contribuições para aqueles que optaram pelo regime especial com alíquotas específicas (ad rem).
Consequências do não cumprimento
O não cumprimento da exclusão do ICMS da base de cálculo dos créditos após 1º de maio de 2023 pode resultar em:
- Glosas de créditos em procedimentos fiscalizatórios;
- Aplicação de multa e juros sobre os valores de créditos aproveitados indevidamente;
- Necessidade de retificação das apurações já realizadas;
- Possíveis questionamentos em processos de compensação e restituição.
Por isso, é essencial que os contribuintes afetados revejam seus procedimentos de apuração dos créditos de PIS/COFINS para garantir o correto cumprimento das novas determinações legais.
Diferença entre créditos e tributação monofásica
Uma distinção importante destacada na Solução de Consulta é que o sistema de tributação monofásica não se confunde com os regimes de apuração cumulativa e não cumulativa das contribuições. Foi esclarecido que o produtor de álcool sujeito ao regime não cumulativo pode tomar créditos básicos, aplicando as alíquotas de 1,65% (PIS) e 7,6% (COFINS), mesmo que tenha optado pelo regime especial de alíquotas específicas.
Além disso, por força de exceção expressa nos §§ 13 a 18 do art. 5º da Lei nº 9.718/1998, é permitido ao produtor de álcool sujeito ao regime não cumulativo descontar créditos sobre o produto adquirido para revenda de outro produtor ou importador.
Para consultar o texto integral da Solução de Consulta nº 4.028 – DISIT/SRRF04, de 31 de julho de 2024, acesse o site oficial da Receita Federal.
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