O Tratamento Tributário de Benefícios Fiscais do ICMS como Subvenção para Investimento recebeu importante esclarecimento através da Solução de Consulta nº 99.019 – Cosit, publicada em 22 de dezembro de 2020, que traz orientações definitivas sobre como os incentivos estaduais relacionados ao ICMS podem ser excluídos da base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Identificação da Norma
Tipo de norma: Solução de Consulta
Número/referência: 99.019 – Cosit
Data de publicação: 22 de dezembro de 2020
Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação (Cosit)
Introdução
A Receita Federal do Brasil (RFB) manifestou seu entendimento acerca da possibilidade de exclusão dos incentivos fiscais relacionados ao ICMS na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL. A Solução de Consulta esclarece como os contribuintes podem classificar corretamente esses benefícios como subvenções para investimento à luz das alterações trazidas pela Lei Complementar nº 160/2017.
Contexto da Norma
Tradicionalmente, a legislação tributária federal diferencia dois tipos de subvenções recebidas por pessoas jurídicas: as subvenções para custeio (ou operação) e as subvenções para investimento. Enquanto as primeiras devem ser computadas integralmente como receita tributável, as subvenções para investimento podem ser excluídas da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, desde que atendidos determinados requisitos.
O Parecer Normativo CST nº 112/1978 estabeleceu três características essenciais para que um benefício fiscal pudesse ser classificado como subvenção para investimento: (i) intenção do subvencionador de destiná-las para investimento; (ii) efetiva e específica aplicação da subvenção na implantação ou expansão de empreendimento econômico; e (iii) o beneficiário da subvenção ser a pessoa jurídica titular do empreendimento econômico.
A Lei Complementar nº 160/2017 trouxe significativa alteração nesse cenário, ao acrescentar os §§ 4º e 5º ao artigo 30 da Lei nº 12.973/2014, estabelecendo que “os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS, concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não previstos neste artigo”.
Principais Disposições
A Solução de Consulta 99.019 – Cosit esclarece que, a partir da Lei Complementar nº 160/2017, os incentivos e benefícios fiscais relativos ao ICMS são considerados subvenções para investimento, podendo ser excluídos da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, desde que:
- Tenham sido concedidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos;
- Sejam registrados em reserva de lucros (reserva de incentivos fiscais), conforme determina o art. 195-A da Lei nº 6.404/1976;
- A reserva somente seja utilizada para absorção de prejuízos (após absorvidas as demais reservas de lucros, exceto a reserva legal) ou para aumento do capital social.
É importante destacar que a qualificação automática como subvenção para investimento, trazida pela LC 160/2017, não afasta a necessidade de cumprimento dos demais requisitos previstos no art. 30 da Lei nº 12.973/2014, em particular a finalidade de estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
A Instrução Normativa RFB nº 1.881/2019, que acrescentou o § 8º ao art. 198 da IN RFB nº 1.700/2017, reforçou esse entendimento ao dispor que “os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS, concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não previstos no caput e nos §§ 1º a 4º deste artigo”.
Impactos Práticos
Para as empresas beneficiárias de incentivos fiscais de ICMS, essa orientação traz significativo impacto no planejamento tributário. Ao classificar corretamente os benefícios como subvenção para investimento, é possível reduzir a carga tributária de IRPJ e CSLL, desde que sejam observados os requisitos formais exigidos pela legislação.
Na prática, o contribuinte deverá:
- Identificar se o incentivo fiscal de ICMS foi concedido como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos;
- Contabilizar o valor da subvenção como receita no resultado do exercício;
- Constituir reserva de incentivos fiscais com o valor da subvenção;
- Excluir o valor da receita de subvenção na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL;
- Utilizar a reserva somente para absorção de prejuízos (após esgotadas as demais reservas, exceto a legal) ou para aumento do capital social.
O descumprimento de quaisquer dessas condições implicará a tributação dos valores anteriormente excluídos.
Análise Comparativa
Antes da Lei Complementar nº 160/2017, havia grande insegurança jurídica quanto à classificação dos benefícios de ICMS como subvenção para investimento, especialmente em relação à necessidade de aplicação específica dos recursos em investimentos para expansão ou implantação de empreendimentos, conforme exigia o PN CST nº 112/1978.
A nova legislação trouxe maior clareza, ao estabelecer expressamente que os incentivos e benefícios fiscais de ICMS são considerados subvenções para investimento. No entanto, não afastou completamente os requisitos do art. 30 da Lei nº 12.973/2014, mantendo a exigência de que o incentivo tenha sido concedido como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
Outra importante inovação foi a aplicação retroativa dessa qualificação aos benefícios fiscais instituídos por legislação estadual publicada até a data de início da produção de efeitos da LC 160/2017, inclusive aqueles concedidos em desacordo com a alínea ‘g’ do inciso XII do § 2º do art. 155 da Constituição Federal, desde que atendidas as exigências de registro e depósito junto ao CONFAZ.
Considerações Finais
A Solução de Consulta 99.019 – Cosit oferece importante orientação aos contribuintes que recebem incentivos fiscais de ICMS e desejam tratá-los como subvenção para investimento, com a consequente exclusão na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL.
É fundamental que as empresas beneficiárias avaliem criteriosamente se seus incentivos fiscais atendem aos requisitos exigidos pelo art. 30 da Lei nº 12.973/2014, em especial se foram concedidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, e adotem os procedimentos contábeis adequados para o correto aproveitamento do benefício fiscal.
Vale destacar que a Solução de Consulta analisada está vinculada à Solução de Consulta Cosit nº 145, de 15 de dezembro de 2020, e tem efeito vinculante para toda a administração tributária federal, conferindo maior segurança jurídica aos contribuintes que seguirem suas orientações. Consulte a íntegra da Solução de Consulta no site da Receita Federal.
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