A subvenção para investimento do ICMS ganhou nova interpretação após a Lei Complementar nº 160/2017, que trouxe importantes mudanças na forma como os incentivos fiscais estaduais são tratados para fins de Imposto de Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ) e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL). Este tema foi objeto da recente Solução de Consulta nº 99.018 da Cosit, publicada em 22 de dezembro de 2020.
Identificação da Norma
Tipo de norma: Solução de Consulta Vinculada
Número/referência: 99.018 – Cosit
Data de publicação: 22 de dezembro de 2020
Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação da Receita Federal do Brasil
Contexto da Consulta
A Solução de Consulta nº 99.018 – Cosit aborda questionamentos sobre o tratamento tributário dos incentivos fiscais de ICMS, especificamente se os benefícios de redução da base de cálculo do ICMS podem ser considerados subvenção para investimento após o advento da Lei Complementar nº 160/2017.
A empresa consulente, que atua no beneficiamento e industrialização de grãos e comércio atacadista de cereais, questionou se os benefícios fiscais de redução da base de cálculo do ICMS, concedidos pelo Estado do Rio Grande do Sul, poderiam ser excluídos da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, em razão de sua natureza de subvenção para investimento do ICMS.
Evolução do Tratamento Tributário das Subvenções
Historicamente, a legislação tributária diferencia duas espécies de subvenções:
- Subvenções correntes (ou para custeio/operação): reguladas pelo art. 44, IV, da Lei nº 4.506/1964, são recursos transferidos para auxiliar a empresa em suas despesas ou operações, sem destinação específica. Estas sempre devem ser computadas na determinação do lucro operacional.
- Subvenções para investimento: introduzidas pelo Decreto-Lei nº 1.598/1977 e posteriormente alteradas pela Lei nº 12.973/2014, são recursos destinados à aplicação em bens ou direitos para implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
Até o advento da LC 160/2017, para que um incentivo fiscal fosse considerado subvenção para investimento do ICMS e pudesse ser excluído da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, era necessário observar os requisitos estabelecidos pelo Parecer Normativo CST nº 112/1978, que exigia:
- A intenção do subvencionador de destinar os recursos para investimento;
- A efetiva e específica aplicação da subvenção nos investimentos previstos na implantação ou expansão do empreendimento;
- O beneficiário ser a pessoa jurídica titular do empreendimento econômico.
A Mudança Trazida pela Lei Complementar nº 160/2017
A LC 160/2017 trouxe uma alteração significativa ao acrescentar os §§ 4º e 5º ao art. 30 da Lei nº 12.973/2014, estabelecendo que:
“§ 4º Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal, concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não previstos neste artigo.”
Este novo dispositivo estabelece expressamente que os incentivos e benefícios fiscais relacionados ao ICMS são considerados subvenção para investimento do ICMS, sem a necessidade de atender a outros requisitos além daqueles previstos no art. 30 da Lei nº 12.973/2014.
A Instrução Normativa RFB nº 1.881/2019 reforçou esse entendimento ao acrescentar o § 8º ao art. 198 da IN RFB nº 1.700/2017, vedando a exigência de outros requisitos além dos previstos no caput e §§ 1º a 4º do artigo.
Importante ressaltar que a LC 160/2017 tem caráter retroativo, conforme estabelecido em seu art. 10, aplicando-se inclusive aos incentivos fiscais de ICMS instituídos em desacordo com a alínea ‘g’ do inciso XII do § 2º do art. 155 da Constituição Federal, desde que atendidas as exigências de registro e depósito junto ao Confaz.
Requisitos Mantidos para a Exclusão Fiscal
Apesar da nova qualificação legal como subvenção para investimento do ICMS, os incentivos fiscais estaduais ainda precisam atender a requisitos específicos para que possam ser excluídos da base de cálculo do IRPJ e da CSLL:
- Terem sido concedidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos;
- Serem registrados em reserva de lucros (reserva de incentivos fiscais), conforme previsto no art. 195-A da Lei nº 6.404/1976;
- Essa reserva só pode ser utilizada para absorção de prejuízos ou aumento do capital social;
- Na hipótese de absorção de prejuízos, a pessoa jurídica deve recompor a reserva à medida que forem apurados lucros nos períodos subsequentes.
A Receita Federal esclarece que o descumprimento dessas condições resultará na tributação das subvenções, inclusive nas hipóteses de:
- Capitalização do valor e posterior restituição de capital aos sócios;
- Restituição de capital aos sócios nos 5 anos anteriores à data da subvenção, com posterior capitalização do valor;
- Integração à base de cálculo dos dividendos obrigatórios.
Entendimento da Solução de Consulta nº 99.018
A Solução de Consulta nº 99.018 – Cosit, vinculada à Solução de Consulta Cosit nº 145/2020, concluiu que:
“A partir do advento da Lei Complementar nº 160, de 2017, os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS, concedidos por estados e Distrito Federal e considerados subvenções para investimento por força do § 4º do art. 30 da Lei nº 12.973, de 2014, poderão deixar de ser computados na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL desde que observados os requisitos e as condições impostos pelo art. 30 da Lei nº 12.973, de 2014, dentre os quais, a necessidade de que tenham sido concedidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.”
Este entendimento representa uma evolução importante na interpretação da subvenção para investimento do ICMS, pois afasta a exigência de requisitos não previstos no art. 30 da Lei nº 12.973/2014, como aqueles estabelecidos no § 7º do art. 198 da IN RFB nº 1.700/2017, o qual determinava a necessidade de aplicação da totalidade dos recursos na aquisição de bens ou direitos.
Impactos Práticos para as Empresas
Para as empresas beneficiárias de incentivos fiscais de ICMS, esta interpretação traz importantes efeitos práticos:
- Maior segurança jurídica: Com a nova interpretação, as empresas ganham maior segurança para excluir os valores dos incentivos fiscais da base de cálculo do IRPJ e da CSLL;
- Simplificação dos requisitos: Não é mais necessário comprovar a vinculação direta entre o recebimento do benefício e a aplicação dos recursos em investimentos específicos;
- Efeito retroativo: Possibilidade de aplicação do tratamento fiscal favorecido aos benefícios fiscais instituídos antes da LC 160/2017, incluindo aqueles concedidos à revelia do Confaz, desde que devidamente registrados;
- Manutenção de alguns requisitos: Permanece a necessidade de que o incentivo tenha sido concedido como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos e seja corretamente contabilizado.
Considerações Finais
A Solução de Consulta nº 99.018 – Cosit representa um importante marco na interpretação da subvenção para investimento do ICMS após a LC 160/2017. A despeito da flexibilização de certos requisitos, as empresas devem estar atentas à necessidade de cumprimento das condições remanescentes para garantir o adequado tratamento tributário dos incentivos fiscais estaduais.
É fundamental que as empresas beneficiárias de incentivos fiscais de ICMS revisem seus procedimentos contábeis e fiscais para assegurar que estejam em conformidade com as novas regras, especialmente quanto ao registro em reserva de incentivos fiscais e à comprovação de que o incentivo foi concedido como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
A consulta à legislação original e o acompanhamento das novas orientações da Receita Federal sobre o tema são medidas recomendáveis para assegurar o correto aproveitamento fiscal dos benefícios de subvenção para investimento do ICMS. Confira a norma completa no site oficial da Receita Federal do Brasil.
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