A tributação PIS/COFINS na industrialização por encomenda de produtos farmacêuticos possui tratamento específico na legislação tributária federal. A Receita Federal do Brasil, por meio da Solução de Consulta COSIT nº 53/2022, esclareceu questões importantes sobre a dupla incidência tributária nestas operações.
A solução aborda particularmente dois aspectos centrais: as alíquotas aplicáveis ao fornecimento de insumos industrializados pelo executor da encomenda e as alíquotas incidentes sobre o serviço de industrialização propriamente dito.
Identificação da Norma
- Tipo de norma: Solução de Consulta
- Número/referência: COSIT nº 53/2022
- Data de publicação: 15 de dezembro de 2022
- Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação (COSIT)
Contexto da Consulta
A consulta foi apresentada por uma empresa que atua como executora de industrialização por encomenda no setor farmacêutico, de perfumaria e de higiene pessoal. No processo produtivo, a consulente utiliza matérias-primas próprias (por ela industrializadas), recebendo dos encomendantes apenas as embalagens e rótulos que serão utilizados na fase final do produto.
O questionamento central versava sobre a possibilidade de aplicação da alíquota zero de PIS/COFINS nas operações de industrialização por encomenda quando o executor utiliza produtos de sua própria fabricação como insumos na industrialização encomendada.
A Dupla Operação na Industrialização por Encomenda
A Receita Federal esclareceu que, nestes casos, ocorrem duas operações distintas que não se confundem:
- Fornecimento de insumos: venda de matérias-primas produzidas pelo executor da encomenda ao encomendante;
- Serviço de industrialização: execução da industrialização por encomenda propriamente dita.
De acordo com a decisão, “o fato de uma pessoa jurídica industrial tanto executar industrialização por encomenda de determinado produto, como também o de fornecer uma mercadoria de sua própria fabricação ao encomendante, para fins de utilização na execução dessa industrialização por encomenda, não descaracteriza a ocorrência da venda dessa mercadoria que fabrica ao encomendante”.
Tributação do Fornecimento de Insumos
Na operação de fornecimento dos insumos industrializados pelo executor da industrialização por encomenda, a tributação ocorre conforme a Lei nº 10.147/2000, com as seguintes alíquotas:
- Para produtos farmacêuticos (alínea ‘a’ do inciso I do art. 1º):
- PIS/PASEP: 2,1% (dois inteiros e um décimo por cento)
- COFINS: 9,9% (nove inteiros e nove décimos por cento)
- Para produtos de perfumaria e higiene pessoal (alínea ‘b’ do inciso I do art. 1º):
- PIS/PASEP: 2,2% (dois inteiros e dois décimos por cento)
- COFINS: 10,3% (dez inteiros e três décimos por cento)
A Receita Federal destacou que estas alíquotas se aplicam independentemente de o fornecimento ser realizado para um encomendante de industrialização ou para qualquer outro adquirente.
Tributação do Serviço de Industrialização por Encomenda
Já na operação de industrialização por encomenda propriamente dita, o tratamento tributário é diferenciado:
- Para o executor da encomenda: por força do disposto no inciso I do parágrafo único do art. 25 da Lei nº 10.833/2003, as alíquotas são reduzidas a zero tanto para PIS/PASEP quanto para COFINS.
- Para o encomendante: incidem as alíquotas monofásicas previstas nas alíneas ‘a’ e ‘b’ do inciso I do art. 1º da Lei nº 10.147/2000, quando da venda dos produtos resultantes da industrialização por encomenda.
Fundamentação Legal da Decisão
A decisão fundamenta-se principalmente nas seguintes normas:
- Lei nº 10.147/2000, art. 1º, inciso I, alíneas ‘a’ e ‘b’ – que estabelece as alíquotas diferenciadas para produtos farmacêuticos, de perfumaria e de higiene pessoal;
- Lei nº 10.833/2003, art. 25, parágrafo único, inciso I – que reduz a zero as alíquotas para a pessoa jurídica executora da industrialização por encomenda.
Adicionalmente, a Solução de Consulta se baseia em entendimento anteriormente firmado na Solução de Consulta COSIT nº 195/2014, que, embora tratasse de produtos de natureza diversa, estabeleceu os mesmos princípios quanto à segregação das operações em industrialização por encomenda.
Impactos Práticos para as Empresas
A tributação PIS/COFINS na industrialização por encomenda de produtos farmacêuticos tem impactos significativos na gestão fiscal das empresas do setor:
- Segregação de receitas: As empresas que atuam como executoras de industrialização por encomenda precisam segregar suas receitas entre aquelas decorrentes do fornecimento de insumos (sujeitas às alíquotas da Lei nº 10.147/2000) e aquelas decorrentes do serviço de industrialização (sujeitas à alíquota zero).
- Controles contábeis e fiscais: É necessário implementar controles que identifiquem claramente a natureza de cada operação, permitindo a correta aplicação das alíquotas.
- Documentos fiscais: Devem ser emitidos documentos fiscais distintos para cada operação, refletindo adequadamente sua natureza jurídica e tributária.
As empresas devem estar atentas a este entendimento da Receita Federal, pois a não segregação das operações pode resultar em contingências fiscais relevantes, considerando a significativa diferença entre as alíquotas aplicáveis a cada operação.
Considerações sobre o IPI na Industrialização por Encomenda
Embora a consulta também abordasse questões relativas à suspensão da exigibilidade do IPI nas operações de industrialização por encomenda, este questionamento foi considerado ineficaz pela Receita Federal, por dois motivos principais:
- A consulta não poderia versar sobre mais de um tributo, exceto no caso de matérias conexas, nos termos do art. 13, § 2º da Instrução Normativa RFB nº 2.058/2021;
- O questionamento tratava de tema já disciplinado em ato normativo publicado antes da apresentação da consulta (art. 43, inciso VII do RIPI), que estabelece claramente que a suspensão da exigibilidade do IPI fica condicionada à não utilização pelo executor da encomenda de produtos de sua industrialização ou importação.
Vale destacar que, conforme o art. 43, inciso VII do RIPI, a suspensão do IPI só se aplica quando o executor da encomenda não utiliza produtos de sua própria fabricação ou importação.
Conclusão
A tributação PIS/COFINS na industrialização por encomenda de produtos farmacêuticos exige atenção especial dos contribuintes. A Solução de Consulta COSIT nº 53/2022 traz importante orientação ao esclarecer que:
- Há duas operações distintas: fornecimento de insumos e serviço de industrialização;
- Cada operação tem seu tratamento tributário específico;
- As receitas decorrentes do fornecimento de insumos estão sujeitas às alíquotas majoradas da Lei nº 10.147/2000;
- As receitas decorrentes do serviço de industrialização propriamente dito estão sujeitas a alíquota zero de PIS/COFINS para o executor da encomenda.
Este entendimento da Receita Federal representa segurança jurídica para as empresas do setor, desde que implementem os controles necessários para a correta segregação das operações e aplicação das alíquotas correspondentes.
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