Os Incentivos fiscais de ICMS como subvenção para investimento ganharam um tratamento tributário específico a partir da Lei Complementar nº 160/2017. A Solução de Consulta SRRF04/Disit nº 4.004, de 19 de janeiro de 2021, vinculada à Solução de Consulta Cosit nº 145/2020, esclarece importantes aspectos sobre os requisitos necessários para exclusão desses valores da base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Identificação da Norma
Tipo de norma: Solução de Consulta
Número: SRRF04/Disit nº 4.004
Data de publicação: 19 de janeiro de 2021
Órgão emissor: Superintendência Regional da Receita Federal do Brasil da 4ª RF
Contexto da Norma
A consulta foi motivada por um contribuinte beneficiário de regime especial de tributação de ICMS concedido por lei estadual que buscava esclarecimentos sobre a possibilidade de dedução dos valores deste benefício na apuração do IRPJ e da CSLL, considerando as alterações trazidas pela Lei Complementar nº 160/2017.
A LC 160/2017 foi originalmente concebida para possibilitar a celebração de convênio entre os estados, visando à convalidação dos incentivos fiscais de ICMS concedidos sem aprovação do Confaz, objetivo alcançado com a publicação do Convênio ICMS 190/2017. Contudo, esta lei complementar também trouxe novos parâmetros para o tratamento tributário das subvenções para investimento.
Antes da LC 160/2017, o entendimento consolidado no Parecer Normativo CST nº 112/1978 determinava que, para que um incentivo fiscal fosse considerado subvenção para investimento, eram necessárias três características:
- A intenção do subvencionador de destiná-lo para investimento;
- A efetiva e específica aplicação da subvenção pelo beneficiário nos investimentos previstos;
- O beneficiário da subvenção ser a pessoa jurídica titular do empreendimento econômico.
Principais Disposições
A LC 160/2017 alterou esse cenário ao acrescentar os §§ 4º e 5º ao art. 30 da Lei nº 12.973/2014, estabelecendo que:
§ 4º Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal, concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não previstos neste artigo.
§ 5º O disposto no § 4º deste artigo aplica-se inclusive aos processos administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados.
Com essa alteração, os incentivos fiscais de ICMS passaram a ser automaticamente considerados subvenções para investimento. No entanto, a Receita Federal esclarece que isso não significa uma completa liberação dos requisitos previstos no art. 30 da Lei nº 12.973/2014 para gozo do benefício fiscal.
Conforme a Solução de Consulta, os Incentivos fiscais de ICMS como subvenção para investimento só receberão o tratamento previsto no art. 30 da Lei nº 12.973/2014 (exclusão da base de cálculo do IRPJ e da CSLL) se forem observados os seguintes requisitos:
- Terem sido concedidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos;
- Serem registrados em reserva de lucros (reserva de incentivos fiscais) após a apuração do resultado do exercício;
- A reserva só pode ser utilizada para absorção de prejuízos (após absorvidas as demais reservas de lucros, com exceção da reserva legal) ou para aumento do capital social.
A RFB também esclareceu que o caráter retroativo da LC 160/2017 alcança os incentivos fiscais instituídos por legislação estadual até a data de início da produção de efeitos desta lei complementar, ainda que concedidos em desacordo com o rito estabelecido pela LC nº 24/1975, desde que observadas as exigências de registro e depósito da documentação comprobatória na Secretaria Executiva do Confaz.
Impactos Práticos
Na prática, os contribuintes que recebem Incentivos fiscais de ICMS como subvenção para investimento devem estar atentos a alguns pontos fundamentais:
- Verificar se o benefício foi concedido como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, requisito que permanece exigível mesmo após a LC 160/2017;
- Observar o correto registro contábil das subvenções, que devem transitar por conta de resultado e depois serem transferidas para reserva de lucros (reserva de incentivos fiscais);
- Assegurar que a destinação dos recursos da reserva de incentivos fiscais seja exclusivamente para absorção de prejuízos ou aumento de capital social;
- Confirmar que os incentivos fiscais estaduais estejam devidamente registrados e depositados na Secretaria do Confaz, conforme exigido pelo art. 3º da LC 160/2017.
O descumprimento de qualquer dessas condições pode levar à tributação dos valores anteriormente excluídos das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, com os acréscimos legais cabíveis.
Análise Comparativa
Comparativamente à situação anterior à LC 160/2017, houve uma significativa simplificação no enquadramento dos incentivos fiscais de ICMS como subvenções para investimento. Antes, era necessário comprovar a existência de sincronismo entre a intenção do subvencionador e a aplicação específica dos recursos em investimentos pelo subvencionado.
A Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017, em sua redação original, exigia que não houvesse livre movimentação dos recursos recebidos, isto é, deveria existir obrigatoriedade de aplicação da totalidade dos recursos na aquisição de bens ou direitos necessários à implantação ou expansão de empreendimento econômico.
Com a inclusão do § 8º ao art. 198 da IN RFB nº 1.700/2017 pela IN RFB nº 1.881/2019, esse requisito específico foi afastado para os incentivos fiscais de ICMS como subvenção para investimento. No entanto, a RFB deixa claro que os demais requisitos do art. 30 da Lei nº 12.973/2014 continuam vigentes.
Considerações Finais
A Solução de Consulta analisada representa um importante esclarecimento sobre o tratamento tributário dos incentivos fiscais de ICMS como subvenção para investimento após a LC 160/2017. Embora tenha havido uma flexibilização nas regras, os contribuintes ainda precisam observar requisitos específicos para usufruir do benefício fiscal.
É fundamental que as empresas beneficiárias de incentivos estaduais relacionados ao ICMS verifiquem se estes foram concedidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, realizem o adequado registro contábil e observem as regras de destinação da reserva de incentivos fiscais.
Também é importante destacar que a consulta abordou apenas aspectos tributários federais (IRPJ e CSLL), não alcançando questões relacionadas ao próprio ICMS ou outros tributos estaduais e municipais.
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