A tributação de PIS/COFINS na Zona Franca de Manaus é tema recorrente de consultas tributárias, dada a complexidade das regras aplicáveis e os diversos benefícios fiscais existentes. Recentemente, a Receita Federal do Brasil consolidou importantes entendimentos sobre o assunto por meio da Solução de Consulta nº 2004 – DISIT02, de 13 de março de 2023.
Esta norma esclarece questões fundamentais sobre a aplicação da alíquota zero de PIS/COFINS em operações envolvendo a Zona Franca de Manaus (ZFM) e as Áreas de Livre Comércio (ALC), bem como as regras para aproveitamento de créditos no regime não cumulativo.
Identificação da Norma
Tipo de norma: Solução de Consulta
Número: 2004 – DISIT02
Data de publicação: 13 de março de 2023
Órgão emissor: Divisão de Tributação da 2ª Região Fiscal
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep e Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Contexto da Consulta
A consulta foi formulada por uma pessoa jurídica que atua no ramo de revenda de produtos asfálticos, possuindo filial na Zona Franca de Manaus. A empresa realiza operações internas e interestaduais de venda e revenda de mercadorias para clientes estabelecidos tanto dentro quanto fora da ZFM e outras áreas de livre comércio.
Questionava-se, basicamente, sobre a incidência de PIS e COFINS nas operações realizadas pela filial localizada na ZFM, bem como sobre as alíquotas aplicáveis em diferentes situações e a possibilidade de aproveitamento de créditos.
Principais Disposições
A Receita Federal, ao responder à consulta, baseou-se principalmente nas Soluções de Consulta COSIT nº 112/2020 e nº 624/2017, consolidando os seguintes entendimentos:
1. Operações desoneradas de PIS/COFINS
Conforme a análise da autoridade fiscal, apenas duas situações são equiparadas à exportação e, portanto, desoneradas das contribuições:
- Vendas de mercadorias destinadas ao consumo ou à industrialização na ZFM, realizadas por pessoa jurídica estabelecida fora da ZFM;
- Vendas internas, em que tanto a pessoa jurídica vendedora quanto a adquirente estejam sediadas na ZFM.
Importante destacar que, por força do Ato Declaratório PGFN nº 4/2017, as vendas internas (entre empresas sediadas na ZFM) também são desoneradas das contribuições, equiparando-se à exportação.
2. Operações não alcançadas pela desoneração
A Solução de Consulta esclarece que certos tipos de operações não se beneficiam da desoneração de PIS/COFINS, como:
- Venda de mercadoria por empresa sediada na ZFM para outras regiões do país;
- Operações envolvendo pessoas físicas (seja como vendedor ou adquirente);
- Venda de mercadoria que não tenha origem nacional;
- Receita decorrente de serviços (e não venda de mercadorias) prestados a empresas sediadas na ZFM.
3. Desvio de finalidade
Um ponto crucial abordado na consulta refere-se ao desvio de finalidade. Quando uma mercadoria é adquirida com alíquota zero (conforme previsto no art. 2º da Lei nº 10.996/2004), sua destinação deve ser necessariamente o consumo ou industrialização na ZFM. Caso ocorra desvio dessa finalidade, o responsável será obrigado a pagar as contribuições e as penalidades cabíveis, como se a redução a zero das alíquotas não existisse, conforme determina o art. 22 da Lei nº 11.945/2009.
Este pagamento será devido independentemente do prazo decorrido entre a aquisição da mercadoria e o desvio de destinação.
4. Aproveitamento de créditos
Sobre a possibilidade de aproveitamento de créditos de PIS/COFINS, a Solução de Consulta estabelece que:
- Não há direito a crédito na aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições, inclusive no caso de isenção;
- Na aquisição de mercadorias para revenda, não existe a possibilidade de apropriação de créditos calculados sobre o valor da aquisição, qualquer que seja a forma de desoneração – não incidência, alíquota zero, suspensão ou isenção;
- Exceção: quando as mercadorias adquiridas de pessoas jurídicas estabelecidas fora da ZFM por pessoa jurídica estabelecida dentro da ZFM não tiverem como destinação o consumo ou industrialização dentro da zona, na revenda para pessoa jurídica estabelecida fora da ZFM, haverá incidência normal das contribuições, sendo possível o aproveitamento de créditos conforme previsto nos incisos I dos arts. 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003.
Regras para Áreas de Livre Comércio
A Solução de Consulta também esclarece que as operações realizadas para as Áreas de Livre Comércio (ALC) recebem tratamento tributário análogo ao aplicado à ZFM, conforme o §3º do art. 2º da Lei nº 10.996/2004.
Assim, as operações de venda de mercadorias por pessoa jurídica situada fora da ALC para outra pessoa jurídica situada em uma ALC, para fins de industrialização, consumo ou venda interna no limite territorial da área incentivada, estão sujeitas à alíquota zero de PIS/COFINS.
No entanto, há uma importante exceção: esta regra não se aplica quando o destinatário dos produtos for um comerciante atacadista e/ou varejista situado dentro da ALC e sujeito ao regime não cumulativo das contribuições, conforme dispõe o §4º do art. 2º da Lei nº 10.996/2004.
Fundamentos Legais
A consulta se fundamenta em diversas normas, com destaque para:
- Decreto-Lei nº 288/1967, art. 4º (equiparação à exportação);
- Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003 (regime não cumulativo);
- Lei nº 10.996/2004, art. 2º (alíquota zero);
- Lei nº 11.945/2009, art. 22 (desvio de finalidade);
- Ato Declaratório PGFN nº 4/2017 (vendas internas na ZFM).
Impacto Prático para as Empresas
A correta aplicação das regras tributárias relacionadas à ZFM e às ALCs é fundamental para que as empresas possam usufruir adequadamente dos benefícios fiscais previstos na legislação, sem incorrer em riscos de autuações fiscais.
As empresas que atuam nessas regiões devem estar atentas principalmente a:
- Destinação efetiva das mercadorias comercializadas, evitando desvios que configurem infração à legislação;
- Correta identificação das operações desoneradas e tributadas;
- Apropriação de créditos de PIS/COFINS apenas nas hipóteses permitidas;
- Controle rigoroso da documentação fiscal, com indicação expressa do benefício aplicado nas notas fiscais.
Considerações Finais
A tributação de PIS/COFINS na Zona Franca de Manaus apresenta peculiaridades que exigem atenção especial das empresas que operam na região. A Solução de Consulta nº 2004 – DISIT02 traz esclarecimentos importantes sobre o tema, consolidando entendimentos que já haviam sido expressos em outras manifestações da Receita Federal.
É fundamental que as empresas que atuam na ZFM ou nas ALCs compreendam profundamente estas regras para evitar contingências fiscais e maximizar os benefícios previstos na legislação. Um planejamento tributário adequado, considerando as particularidades dessas regiões, pode representar uma vantagem competitiva significativa.
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