Tratamento Tributário de Incentivos de ICMS como Subvenções para Investimento no IRPJ e CSLL

A Solução de Consulta nº 201 – Cosit, de 14 de dezembro de 2021, trouxe importantes esclarecimentos sobre o Tratamento Tributário de Incentivos de ICMS como Subvenções para Investimento e sua exclusão das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. O documento aborda pontos cruciais sobre a classificação desses incentivos e os requisitos necessários para seu adequado tratamento fiscal.

Caracterização dos Benefícios Fiscais de ICMS

Um dos pontos fundamentais esclarecidos pela Receita Federal refere-se à caracterização dos incentivos fiscais de ICMS. A consulta analisou duas situações distintas:

• O diferencial de alíquota entre operações internas e interestaduais não tem natureza de incentivo ou benefício fiscal, sendo apenas uma sistemática constitucional de tributação do ICMS, não se enquadrando na hipótese prevista no § 4º do art. 30 da Lei nº 12.973, de 2014;
• Os incentivos e benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS, concedidos por estados e Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento por força da Lei Complementar nº 160/2017.

Requisitos para Exclusão do Lucro Real e da Base de Cálculo da CSLL

A partir do advento da Lei Complementar nº 160, de 2017, os incentivos de ICMS qualificados como subvenções para investimento poderão deixar de ser computados na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL, desde que observados os seguintes requisitos:

1. Tenham sido concedidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, conforme previsto no caput do art. 30 da Lei nº 12.973/2014;
2. Sejam registrados em reserva de lucros (reserva de incentivos fiscais), conforme previsto no art. 195-A da Lei nº 6.404/1976;
3. Esta reserva somente seja utilizada para absorção de prejuízos ou para aumento de capital social.

É importante destacar que, embora a LC nº 160/2017 tenha incluído os §§ 4º e 5º ao art. 30 da Lei nº 12.973/2014, não houve alteração do texto do caput desse artigo. Portanto, as condições ali estabelecidas continuam em pleno vigor.

Requisito da Finalidade de Estímulo à Implantação ou Expansão

Um ponto crucial abordado na Solução de Consulta é a manutenção do requisito previsto no caput do art. 30 da Lei nº 12.973/2014, que exige que a subvenção tenha sido concedida como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.

A Receita Federal esclareceu que o § 4º do art. 30, introduzido pela Lei Complementar nº 160/2017, veda a exigência de outros requisitos não previstos no próprio artigo, mas não afasta aqueles já constantes do dispositivo, incluindo o caput.

Assim, benefícios concedidos de forma pura e simples, sem qualquer cláusula que exteriorize o propósito de implantação ou expansão de empreendimento econômico, não atendem às condições previstas para exclusão na apuração do lucro real.

Tributação em Caso de Destinação Diversa

Outro ponto relevante tratado na Solução de Consulta refere-se à tributação quando parte da subvenção é utilizada para finalidade diversa da prevista na legislação, especialmente para distribuição de lucros (dividendos).

De acordo com o entendimento da Receita Federal, no caso de apenas uma parcela do valor da subvenção para investimento, registrada como Reserva de Lucro, ser destinada à distribuição de lucro (dividendos obrigatórios), conforme disposto no inciso III, do §2º, do art. 30, da Lei nº 12.973/2014:

• A tributação deve recair apenas sobre a parcela com destinação diversa (pagamentos de dividendos);
• Somente esta parcela deve ser adicionada às bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.

Este entendimento está alinhado com os incisos I e II do § 2º do mesmo dispositivo, que sujeitam à tributação apenas o valor efetivamente restituído aos sócios em casos específicos, aplicando-se o princípio da legalidade.

Base Legal e Referências

A Solução de Consulta está fundamentada nos seguintes dispositivos legais:

• Lei nº 12.973, de 2014, art. 30;
• Lei Complementar nº 160, de 2017, arts. 3º, 9º e 10;
• Parecer Normativo Cosit nº 112, de 1978;
• Instrução Normativa RFB nº 1.700, de 2017, art. 198, §§ 7º e 8º.

A Receita Federal vinculou parcialmente este entendimento à Solução de Consulta Cosit nº 145, de 15 de dezembro de 2020, e à Solução de Consulta Cosit nº 152, de 24 de setembro de 2021, reforçando a consistência na interpretação da legislação sobre o tema.

Impactos Práticos para os Contribuintes

Na prática, esta Solução de Consulta traz importantes orientações para empresas que usufruem de incentivos fiscais de ICMS:

1. Nem todo benefício fiscal de ICMS pode ser tratado automaticamente como subvenção para investimento. É necessário verificar se ele foi concedido com a finalidade específica de estímulo à implantação ou expansão de empreendimento econômico;
2. Meras reduções de alíquotas ou base de cálculo concedidas de forma genérica, sem vincular-se a investimentos específicos, podem não atender aos requisitos legais;
3. É fundamental o correto registro contábil dos valores como reserva de lucros, com utilização restrita para absorção de prejuízos ou aumento de capital;
4. Se houver necessidade de distribuição de dividendos utilizando parte desses recursos, apenas a parcela efetivamente distribuída será tributada, preservando-se o benefício fiscal sobre o restante.

As empresas que recebem incentivos fiscais de ICMS devem, portanto, analisar cuidadosamente a natureza e as condições desses benefícios, bem como manter adequado controle contábil e fiscal dos valores, para garantir o correto tratamento tributário e evitar autuações fiscais.

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