Tributação PIS/COFINS em Operações Back to Back: Entenda o Posicionamento da Receita Federal

A Tributação PIS/COFINS em Operações Back to Back é um tema que gera muitas dúvidas entre empresas que operam no comércio internacional. A Solução de Consulta nº 119 da SRRF08/Disit, publicada em 27 de maio de 2013, traz importantes esclarecimentos sobre a natureza jurídica dessas operações e o tratamento fiscal aplicável às contribuições federais.

Tipo de norma: Solução de Consulta

Número: 119 – SRRF08/Disit

Data de publicação: 27 de maio de 2013

Órgão emissor: Superintendência Regional da Receita Federal do Brasil da 8ª RF

O que são operações Back to Back?

De acordo com a Solução de Consulta analisada, operação back to back é aquela em que a compra e a venda das mercadorias pela pessoa jurídica domiciliada no Brasil ocorrem sem que essas mercadorias efetivamente ingressem ou saiam do território nacional. É uma operação composta por duas transações de compra e venda de mercadorias, com emissão de duas faturas distintas:

• Uma fatura recebida pela pessoa jurídica domiciliada no Brasil (aquisição da mercadoria no exterior)
• Outra fatura emitida por esta mesma empresa para o adquirente final no exterior (venda da mercadoria)

Dessa operação decorrem também dois contratos de câmbio separados, conforme determinado pelo Banco Central do Brasil através do Regulamento do Mercado de Câmbio e de Capitais Internacionais (RMCCI).

Definição normativa da operação Back to Back

A Instrução Normativa RFB nº 1.312/2012, que dispõe sobre os preços de transferência, define em seu artigo 37, §1º, as operações back to back como:

“Aquelas em que a compra e a venda dos produtos ocorrem sem que esses produtos efetivamente ingressem ou saiam do Brasil. O produto é comprado de um país no exterior e vendido a terceiro país, sem o trânsito da mercadoria em território brasileiro.”

O Banco Central do Brasil apresenta definição similar em seu glossário oficial, destacando que não há mais necessidade de autorização prévia para a realização dessas operações.

Natureza jurídica das operações Back to Back

Um dos principais questionamentos abordados na Solução de Consulta refere-se à natureza jurídica dessas operações. A Receita Federal do Brasil definiu que as operações back to back têm natureza mercantil, consistindo em dois contratos de compra e venda distintos, que identificam relações obrigacionais separadas.

A RFB rejeitou expressamente as seguintes interpretações alternativas sobre essas operações:

1. Prestação de serviços de intermediação de negócios: a operação não se caracteriza como simples intermediação, pois há efetiva transferência de propriedade das mercadorias para a empresa brasileira e, posteriormente, desta para o comprador no exterior.
2. Operação de natureza cambial: a operação vai além de uma simples troca de moedas, envolvendo dois negócios jurídicos de compra e venda de mercadorias.

Tributação de PIS/COFINS nas operações Back to Back

O ponto central da Solução de Consulta é o esclarecimento sobre a Tributação PIS/COFINS em Operações Back to Back. A Receita Federal definiu que:

Base de cálculo

A base de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS é o faturamento, conforme previsto no art. 1º, §2º da Lei nº 10.637/2002 (PIS) e da Lei nº 10.833/2003 (COFINS). Esse faturamento corresponde ao total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil.

Portanto, na operação back to back, integra a base de cálculo dessas contribuições o valor total da fatura comercial emitida pela empresa brasileira para o adquirente no exterior – e não apenas a diferença entre o valor de compra e o valor de venda (margem de lucro).

Não caracterização como exportação

Um aspecto fundamental da Tributação PIS/COFINS em Operações Back to Back é que essas operações não se caracterizam como exportação para fins de aplicação da não-incidência das contribuições. Isso ocorre porque:

• Falta um pressuposto essencial para configurar a exportação de mercadorias: a saída efetiva da mercadoria do país
• Para que ocorra uma exportação é imprescindível que a mercadoria seja nacional ou nacionalizada, ou seja, que tenha sido objeto de importação a título definitivo
• A legislação nacional (art. 581 do Regulamento Aduaneiro) não concebe “exportação” de mercadorias para o exterior, para fins comerciais, sem efetivação de despacho de exportação

Portanto, as receitas decorrentes de operações back to back não estão abrangidas pela não-incidência prevista no art. 5º, inciso I, da Lei nº 10.637/2002 (PIS) e no art. 6º, inciso I, da Lei nº 10.833/2003 (COFINS).

Não incidência de PIS/COFINS-Importação

Por outro lado, como a mercadoria objeto da operação back to back não ingressa fisicamente no território brasileiro, não ocorre o fato gerador da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e da COFINS-Importação sobre sua aquisição no exterior.

Isso se justifica porque o art. 3º da Lei nº 10.865/2004 define o fato gerador dessas contribuições na importação como “a entrada de bens estrangeiros no território nacional”.

Implicações práticas para as empresas

As empresas que realizam operações back to back devem considerar os seguintes aspectos práticos:

• Incluir o valor total da fatura comercial emitida para o adquirente no exterior na base de cálculo do PIS e da COFINS
• Aplicar as alíquotas normais dessas contribuições, uma vez que não se trata de receita de exportação
• Não apurar PIS/COFINS-Importação sobre a aquisição das mercadorias no exterior, uma vez que não ocorre o ingresso físico no território brasileiro
• Manter documentação adequada, incluindo as duas faturas comerciais e os dois contratos de câmbio que compõem a operação

É importante ressaltar que, conforme esclarece a Solução de Consulta, para fins de preços de transferência, quando essas operações ocorrem entre empresas vinculadas, deve ser demonstrado que a margem de lucro praticada é consistente com a margem praticada em operações realizadas com pessoas jurídicas independentes, conforme previsto na Instrução Normativa RFB nº 1.312/2012.

Conclusão

A Tributação PIS/COFINS em Operações Back to Back segue a regra geral de incidência dessas contribuições sobre o faturamento total da empresa. Apesar de envolver transações internacionais, essas operações não se beneficiam da não-incidência prevista para exportações, uma vez que não há efetiva saída de mercadorias do território nacional.

Por outro lado, também não ocorre a incidência de PIS/COFINS-Importação, já que não há entrada física das mercadorias no país. As empresas devem compreender claramente essa caracterização para realizar o correto tratamento tributário e contábil dessas operações.

A Solução de Consulta nº 119 da SRRF08/Disit é um importante precedente para a correta interpretação da natureza jurídica e do tratamento tributário dessas operações, trazendo segurança jurídica para as empresas que atuam no comércio internacional utilizando esta modalidade de negócio. É recomendável que as empresas revisem suas práticas para garantir a conformidade com este entendimento oficial da Receita Federal do Brasil.

Para consultar a íntegra da Solução de Consulta, acesse o site oficial da Receita Federal do Brasil.

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